Sehr geehrte Damen und Herren,
in unserem Kanzleibrief Oktober 2023 haben wir wieder interessante Themen zu rechtlichen und steuerlichen Sachverhalten ausgewählt, um Sie hierüber zu informieren.
Bitte sprechen Sie uns an, falls Sie zu den einzelnen Themen Fragen haben oder weitere Informationen benötigen.
Viele Grüße
Ihr Team von SCHAUER HÄFFNER & PARTNER
Steuerzahlungstermine im November
| Fälligkeit | Zahlungsfrist bei Überweisung |
Lohn- /Kirchensteuer | 10.11. | 13.11. |
Umsatzsteuer | 10.11. | 13.11. |
Gewerbesteuer | 15.11. | 20.11. |
Grundsteuer | 15.11. | 20.11. |
Sonstige Termine
24.11. | Übermittlung Beitragsnachweise für November 2023 |
25.11. | Zusammenfassende Meldung Oktober 2023 |
28.11. | Fälligkeit (voraussichtliche) Beitragsschuld November 2023 zzgl. restliche Beitragsschuld Oktober 2023 |
Der Gesetzgeber hat rückwirkend zum 1.1.2022 den Betrieb kleinerer Photovoltaikanlagen steuerfrei gestellt. Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat nun zu Einzelfragen der Steuerbefreiung Stellung genommen. Die wichtigsten Punkte stellen wir Ihnen hier vor.
Hintergrund: Rückwirkend zum 1.1.2022 wurden Gewinne aus dem Betrieb kleinerer Photovoltaikanlagen mit einer Leistung von maximal 30 kW (peak) steuerfrei gestellt. Befinden sich in einem Gebäude mehrere Wohnungen oder Geschäfte, ist eine Leistung von 15 kW pro Wohn- bzw. Geschäftseinheit zulässig. Maximal darf pro Steuerpflichtigen jedoch eine Leistung von 100 kW insgesamt nicht überschritten werden.
Wesentlicher Inhalt des BMF-Schreibens:
Beispiel: Sowohl die Ehefrau als auch der Ehemann betreiben jeweils eine Photovoltaikanlage mit einer Leistung von 16 kW auf ihrem Einfamilienhaus. Da für jeden der beiden eine Höchstgrenze von 30 kW gilt, sind beide Anlagen steuerfrei.
Beispiel: A betreibt zwei Anlagen mit einer Leistung von jeweils 30 kW auf Einfamilienhäusern und eine Freiflächen-Photovoltaikanlage mit einer Leistung von 100 kW. Da die Freiflächen-Photovoltaikanlage ohnehin nicht steuerfrei ist, verbleiben nur die beiden Anlagen auf den beiden Einfamilienhäusern mit insgesamt 60 kW. Die Maximalgrenze von 100 kW pro Steuerpflichtigen wird nicht überschritten.
Hinweis: Durch die Aufteilung eines Gebäudes in mehrere Einheiten können die Voraussetzungen der Steuerfreiheit geschaffen werden. Dies ist etwa der Fall, wenn auf einem Gebäude mit zwei Einheiten eine Photovoltaikanlage mit einer Leistung von 32 kW betrieben wird (die Grenze von 30 kW wird überschritten) und zum 1.8. des Jahres eine weitere Einheit durch Aufteilung einer der beiden Einheiten entsteht. Bei drei Einheiten kann nun eine Leistung von 45 kW statt bislang lediglich 30 kW (bei zwei Einheiten) steuerfrei erzielt werden. Ab dem 1.8. ist der Betrieb der Anlage daher steuerfrei.
Hinweis:
Das aktuelle BMF-Schreiben ist für die Finanzämter bindend. Es gilt für alle Einnahmen und Entnahmen, die ab dem 1.1.2022 erzielt werden.
Die Steuerfahndung Hamburg hat von einem Vermittlungsportal für die Buchung und Vermittlung von Unterkünften erneut Daten zu steuerlichen Kontrollzwecken erhalten und aufbereitet. Dem Vernehmen nach handelt es sich um Daten der Vermietungsplattform Airbnb.
Hintergrund: Die Hamburger Finanzverwaltung hatte bereits im Jahr 2020 mit einem internationalen Gruppenersuchen eine höchstrichterliche Entscheidung zur Herausgabe von Daten durch das Vermittlungsportal erstritten. Die Auswertung der damaligen Datenlieferung des Vermittlungsportals, in der Vermietungsumsätze von ca. 8.000 Gastgebern aus Deutschland in Höhe von insgesamt rd. 137 Mio. US-Dollar mitgeteilt worden waren, hat in den Kalenderjahren 2021 und 2022 bundesweit zu Mehrsteuern in Höhe von ca. 4 Mio. € geführt. Dies war Anlass für die Steuerfahndung Hamburg, mit einem weiteren internationalen Gruppenersuchen aktuellere Daten des Vermittlungsportals zu deutschen Vermietern, die Wohnraum über diese Internetplattform vermietet haben, anzufordern.
Hierzu teilt die Finanzbehörde Hamburg weiter mit:
Hinweise: Keine Einkommensteuern aus der gelegentlichen Untervermietung von selbst genutztem Wohnraum fallen an, wenn die Mieteinnahmen weniger als 520 € pro Veranlagungszeitraum betragen. In diesem Fall verzichtet die Finanzverwaltung aus Vereinfachungsgründen auf die Besteuerung der Einkünfte.
Für Zeiträume ab dem 1.1.2023 müssen Online-Plattformbetreiber wie bspw. Ebay, Airbnb oder auch MyHammer den Finanzbehörden ohnehin Verkaufsdaten melden, die deren Nutzer dort erzielen, unabhängig davon, ob die Nutzer privat oder gewerblich handeln.
Die Meldepflicht der Plattformbetreiber umfasst bei natürlichen Personen u. a. die folgenden Daten:
Die Meldepflicht greift u. a.
Hinweise: Die erste Meldung für den Meldezeitraum 2023 ist von den Plattformbetreibern zum 31.1.2024 abzugeben.
Ob die jeweiligen Plattform-Nutzer steuerlichen Pflichten unterliegen, hängt vom jeweiligen Einzelfall ab. Zu beachten ist, dass neben der Einkommensteuer auch Umsatz- und Gewerbesteuer anfallen können.
Der Vorsteuerabzug aus den Kosten für eine Betriebsveranstaltung ist grundsätzlich nur möglich, wenn es entweder ein vorrangiges Unternehmensinteresse für die Betriebsveranstaltung gibt, das über die Verbesserung des Betriebsklimas hinausgeht, oder wenn die Kosten pro erschienenen Teilnehmer den Betrag von 110 € (brutto) nicht übersteigen.
Hintergrund: Die Vorsteuer ist abziehbar, wenn der Unternehmer Leistungen für sein Unternehmen bezieht und eine ordnungsgemäße Rechnung vorliegt. Wird die bezogene Leistung für den Privatbedarf der Arbeitnehmer verwendet, ist die Vorsteuer grundsätzlich nicht abziehbar.
Einkommensteuerlich gibt es seit 2015 einen Freibetrag in Höhe von 110 € brutto für die Teilnahme an Betriebsveranstaltungen. Der Freibetrag gilt pro Arbeitnehmer und ggf. dessen Begleitung. Er wird für bis zu zwei Veranstaltungen pro Jahr gewährt. Bis einschließlich 2014 galt eine Freigrenze in Höhe von 110 €, so dass bei Überschreitung dieser Freigrenze der gesamte Betrag als Arbeitslohn steuerpflichtig war.
Sachverhalt: Der Kläger war Arbeitgeber und lud seine Mitarbeiter im Jahr 2015 zu einer Weihnachtsfeier ein, die in Gestalt eines sog. Kochevents in einem Kochstudio durchgeführt werden sollte. Es meldeten sich 32 Arbeitnehmer an; tatsächlich erschienen 31 Arbeitnehmer. Die Kosten betrugen brutto ca. 4.500 €. Auf jeden Teilnehmer entfielen rund 145 €. Das Finanzamt erkannte die Vorsteuer nicht an.
Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:
Da auf jeden Teilnehmer ca. 145 € Kosten entfielen, war die Freigrenze von 110 € überschritten, so dass die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung keine Aufmerksamkeit darstellte, sondern eine Entnahme. Damit war ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen.
Hinweis:
Der BFH hält daran fest, dass Betriebsveranstaltungen nur dann umsatzsteuerlich unschädlich sind, wenn pro Arbeitnehmer der Kostenanteil maximal 110 € beträgt. Eine Überschreitung dieses Betrags auch nur um einen Euro führt zum Ansatz einer Entnahme und damit zur Versagung des Vorsteuerabzugs. Der BFH folgt damit nicht der einkommensteuerlichen Änderung des Gesetzes, wonach seit 2015 ein Freibetrag – und nicht eine Freigrenze – von 110 € gilt.
Außerdem stellt der BFH klar, dass umsatzsteuerlich die Kosten der Betriebsveranstaltung auf die erschienenen Arbeitnehmer aufzuteilen sind und nicht auf die angemeldeten Teilnehmer. Dies ist nachteilig, weil sich hierdurch der auf den einzelnen Teilnehmer entfallende Kostenanteil erhöhen kann.
Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat sich zur steuerlichen Berücksichtigung der Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer und zum Abzug der sog. Tagespauschale bei häuslicher Tätigkeit ab dem Veranlagungszeitraum 2023 geäußert.
Hintergrund: Der Gesetzgeber hat den Abzug der Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer ab 2023 neu geregelt und den Abzug einer sog. Tagespauschale für die häusliche Tätigkeit (vormals „Homeoffice-Pauschale“) eingeführt.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sind nur dann abziehbar, wenn das häusliche Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. Der Steuerpflichtige kann dann entweder die tatsächlichen Aufwendungen oder eine Pauschale von 1.260 € pro Jahr abziehen (Wahlrecht). Der pauschale Abzug der Kosten bietet sich insbesondere dann an, wenn die tatsächlichen Aufwendungen für das Arbeitszimmer den Betrag von 1.260 € pro Jahr unterschreiten.
Verfügt der Steuerpflichtige nicht über ein häusliches Arbeitszimmer, kann er eine Tagespauschale in Höhe von 6 €, maximal 1.260 € im Jahr, steuerlich abziehen, wenn er an einem Tag eine betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der Wohnung ausübt und keine erste Tätigkeitsstätte aufsucht. Sofern ihm für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, ist es unschädlich, dass er überwiegend auswärts oder in der ersten Tätigkeitsstätte tätig gewesen ist.
Wesentlicher Inhalt des aktuellen BMF-Schreibens:
1. Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer
Ein häusliches Arbeitszimmer ist ein Raum, der vorwiegend für Bürotätigkeiten oder aber für geistige, künstlerische oder schriftstellerische Tätigkeiten genutzt wird.
Zu den abziehbaren Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer gehören die Kosten für die Ausstattung des Arbeitszimmers sowie die anteiligen Aufwendungen für die Wohnung bzw. das Gebäude, also z. B. die Miete bzw. Abschreibung, Betriebskosten oder Zinsen.
Kosten für die Renovierung ausschließlich des Arbeitszimmers können in voller Höhe berücksichtigt werden. Wird das gesamte Gebäude bzw. die Wohnung renoviert, werden die Aufwendungen anteilig berücksichtigt. Werden nur privat genutzte Flächen renoviert wie z. B. Flur, Bad oder Küche, können keine Aufwendungen berücksichtigt werden, und zwar auch nicht anteilig.
Voraussetzung für den Abzug ist, dass das häusliche Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet. Dabei kommt es auf den qualitativen Schwerpunkt an, nicht auf den zeitlichen Umfang.
Beispiele: Ein Lehrer hat seinen qualitativen Tätigkeitsschwerpunkt im Klassenzimmer und nicht im häuslichen Arbeitszimmer, wo er den Unterricht vor- oder nachbereitet. Ein Richter hat seinen qualitativen Tätigkeitsschwerpunkt im Gericht. Beide können daher allenfalls die Tagespauschale steuerlich geltend machen.
Übt der Steuerpflichtige eine Tätigkeit aus, die er in qualitativer Hinsicht gleichwertig sowohl im häuslichen Arbeitszimmer als auch am außerhäuslichen Arbeitsort erledigt, so liegt der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung im häuslichen Arbeitszimmer, wenn der Steuerpflichtige mehr als die Hälfte der Arbeitszeit im häuslichen Arbeitszimmer tätig wird.
Wird das häusliche Arbeitszimmer von zwei Steuerpflichtigen genutzt (z. B. von Freund und Freundin, die zusammenwohnen), ist für jeden Steuerpflichtigen gesondert zu prüfen, ob die Voraussetzungen des steuerlichen Abzugs vorliegen. Falls ja, kann jeder Steuerpflichtige die Aufwendungen, die er getragen hat oder die er – falls die Aufwendungen von einem gemeinsamen Konto gezahlt worden sind – geschuldet hat, steuerlich absetzen.
2. Abzug der Tagespauschale
Die Tagespauschale in Höhe von 6 € kann für jeden Kalendertag geltend gemacht werden, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend von zu Hause aus ausgeübt wird. Ein häusliches Arbeitszimmer ist hierfür nicht erforderlich.
„Überwiegend“ bedeutet, dass mehr als die Hälfte der tatsächlichen täglichen Arbeitszeit von zu Hause aus verrichtet wird. Es ist dann unschädlich, wenn der Steuerpflichtige weniger als die Hälfte seiner Arbeitszeit auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte arbeitet.
Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, kann die Tagespauschale auch dann geltend gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige überwiegend auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte tätig ist und nur untergeordnet zu Hause arbeitet.
Beispiel: Ein Lehrer unterrichtet von 8:00 bis 13:00 Uhr an der Schule und korrigiert von 15:00 bis 18:00 Uhr zu Hause Klassenarbeiten, da er an der Schule hierfür keinen Arbeitsplatz nutzen kann. Der Lehrer kann die Tagespauschale für die nachmittäglichen Korrekturarbeiten steuerlich geltend machen. Daneben kann er noch die Entfernungspauschale für die Fahrt zur Schule ansetzen.
Hinweis:
Die Grundsätze des BMF-Schreibens sind ab dem 1.1.2023 anwendbar.
Fahrzeuggruben für eine Kfz-Prüfstelle stellen keine Betriebsvorrichtungen dar. Somit ist bei der Gewerbesteuer eine erweiterte Kürzung möglich.
Hintergrund
Die Klägerin – eine vermögensverwaltenden Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) – hat eine Halle errichtet, in der auch Fahrzeuggruben und Gruben für Hebebühnen für den Betrieb einer Kfz-Prüfstelle eingebaut worden sind. Diese Halle wurde an eine Kfz-Prüfstelle vermietet. Das Finanzamt stufte insbesondere diese Gruben als Betriebsvorrichtungen und deren Mitvermietung als schädlich für die sog. erweiterte Kürzung ein. Es versagte der Klägerin deshalb die beantragte erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Der Einspruch hiergegen blieb erfolglos.
Entscheidung
Die erhobene Klage war erfolgreich. Das FG sieht die Voraussetzung für die sog. erweiterte Kürzung als gegeben an. Werden beim Bau einer Halle, die für den Betrieb einer Kfz-Prüfstelle vorgesehen ist, im Hallenboden Vertiefungen für die Inspektion von Fahrzeugen und den Einbau einer Hebebühne angelegt, stellen diese Gestaltungs- und Funktionsmerkmale der Bodenplatte dar und sind somit den Gebäudebestandteilen zuzuordnen.
Es liegen keine Betriebsvorrichtungen vor. Folglich ist die Vermietung der Halle einschließlich der Bodenvertiefungen nicht schädlich für die erweiterte Kürzung.
Handelt es sich bei der Verpachtung von auf Dauer eingebauten Vorrichtungen und Maschinen um eine Nebenleistung zur Verpachtung eines Gebäudes als Hauptleistung, die im Rahmen eines zwischen denselben Parteien geschlossenen Vertrags steuerfrei ist, findet § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG keine Anwendung.
Hintergrund
Der Kläger verpachtete Stallgebäude zur Putenaufzucht einschließlich Betriebsvorrichtungen. Bei den Vorrichtungen handelte es sich um speziell abgestimmte Ausstattungselemente für die vertragsgemäße Nutzung als Putenaufzuchtstall, wie Fütterungs-, Heizungs- und Lüftungsanlagen. Spezielle Beleuchtungssysteme sorgten für eine gleichmäßige Ausleuchtung entsprechend besonderer Rechtsvorschriften und Verbandsrichtlinien. Der Kläger rechnete ein Pauschalentgelt ab, das nicht auf die Überlassung des Stalls einerseits und die Vorrichtungen und Maschinen andererseits aufgeteilt war.
Der Kläger ging davon aus, dass seine Leistung bei der Verpachtung der Stallgebäude zur Putenaufzucht mit den auf Dauer eingebauten Vorrichtungen und Maschinen insgesamt steuerfrei sei.
Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die Vermietungsleistung in eine steuerfreie Grundstücksvermietung und eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen aufzuteilen sei. Da das Pachtentgelt zu 20 % auf die Vorrichtungen und Maschinen entfalle, sei es insoweit steuerpflichtig. § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG gehe den Abgrenzungsmerkmalen von Haupt- und Nebenleistung und dem Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung vor. Es handele sich um ein Aufteilungsgebot.
Der gegen die Einspruchsentscheidung eingelegten Klage gab das FG statt. Es läge eine einheitliche Leistung vor, da das angebotene Gebäude mit begleitenden Leistungen in wirtschaftlicher Hinsicht objektiv eine Gesamtheit gebildet habe. Die Leistung sei daher insgesamt steuerfrei.
Entscheidung
Der BFH bestätigt die Auffassung des Finanzgerichts. Er entschied, dass das sog. Aufteilungsgebot des § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG nicht auf die Vermietung oder Verpachtung von auf Dauer eingebauten Vorrichtungen und Maschinen anzuwenden ist, wenn es sich hierbei um eine Nebenleistung zur Vermietung oder Verpachtung eines Gebäudes als Hauptleistung handelt, die im Rahmen eines zwischen denselben Parteien geschlossenen Vertrags nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG steuerfrei ist, sodass eine wirtschaftlich einheitliche Leistung vorliegt.
Insbesondere ergibt sich aus Art. 135 Abs. 2 MwStSystRL kein Erfordernis, einen einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang in eigenständige Leistungen aufzuteilen.
Daher ist in Bezug auf die Verpachtung eines Zuchtstalls und der in diesem Gebäude auf Dauer eingebauten Anlagen, die speziell an diese Zucht angepasst sind, wobei der Pachtvertrag zwischen denselben Parteien geschlossen ist und ein einheitliches Entgelt vorliegt, zu prüfen, ob diese Leistungen eine wirtschaftlich einheitliche Leistung darstellen. Im Fall einer wirtschaftlich einheitlichen Leistung, die zusammengesetzt ist aus einer steuerbefreiten Hauptleistung in Form der Vermietung oder Verpachtung eines Grundstücks und einer mit der Hauptleistung untrennbar verbundenen Nebenleistung, die grundsätzlich von dieser Befreiung ausgeschlossen ist, die Nebenleistung – gleichwohl – steuerlich ebenso zu behandeln wie die Hauptleistung.
Im Streitfall liegt eine einheitliche Leistung vor, bei der die Überlassung der Betriebsvorrichtungen Nebenleistung zur Stallüberlassung war.
Bei den Vorrichtungen und Maschinen handelt es sich um speziell abgestimmte Ausstattungselemente, die nur dazu dienten, die vertragsgemäße Nutzung des Putenstalls unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. So wurden die Vorrichtungen für die Fütterung von Tieren in der Putenhaltung verwendet, um diese in der vorgegebenen Zeit zur Schlachtreife aufzuziehen. Heizungs- und Lüftungsanlagen waren notwendig, um den Anforderungen an das Stallklima gerecht zu werden. Spezielle Beleuchtungssysteme dienten einer gleichmäßigen Ausleuchtung. Bei den weiteren Anlagen zur Fütterung handelte es sich somit um Gegenstände, die für die Nutzung der gepachteten Ställe nützlich oder sogar notwendig waren. Das Gebäude gewährleistete den Schutz und die Wärme der Puten zur Mast.
Es lag daher insgesamt eine steuerfreie Leistung nach § 4 Nr. 12 Satz 1 UStG vor.
Die von einem Arzt vereinnahmten Entgelte für die vertretungsweise Übernahme eines ärztlichen Notfalldienstes und die Entnahme von Blutproben für die Polizeibehörden sind keine umsatzsteuerfreien Heilbehandlungsleistungen.
Hintergrund
Der klagende selbstständige Allgemeinarzt schloss mit einer Kassenärztlichen Vereinigung (KV) eine Vereinbarung über die freiwillige Teilnahme am ärztlichen Notfalldienst. Insoweit hatte der Kläger die zum Notfalldienst verpflichteten Ärzte zu vertreten und den Notdienst für diese auszuüben. Die Rechnung hierfür stellte er dem vertretenen Kollegen. Die vom Kläger im Rahmen des Notfalldienstes erbrachten ärztlichen Leistungen liquidierte er darüber hinaus durch Privatliquidation oder über die KV. Daneben führte der Kläger für eine Polizeibehörde Blutentnahmen durch.
Nach Auffassung des Finanzamts war – im Gegensatz zur Heilbehandlung an die Patienten – die Übernahme der Notdienste durch den Kläger sowie die durchgeführten Blutentnahmen für die Polizeibehörde nicht steuerfrei nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG.
Entscheidung
Nach Auffassung des FG sind die Übernahme der Notdienste und die vom Kläger durchgeführten Blutentnahmen für die Polizeibehörde nicht steuerfrei gem. § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG. Die Zahlungen der vertretenen Ärzte für die Freistellung von der Verantwortung für die ordnungsgemäße Durchführung des Notfalldienstes stehen nicht in einem unmittelbaren Zusammenhang mit den im ärztlichen Notdienst erbrachten Heilbehandlungsleistungen.
Die Übernahme des ärztlichen Notdienstes gegenüber den vertretenen Ärzten ist eine umsatzsteuerpflichtige Hauptleistung, wenn die Vergütung stundenweise und damit unabhängig davon gewährt wird, ob im übernommenen Dienst tatsächlich Heilbehandlungsleistungen erbracht wurden. Allein das Vorhalten medizinischer (Personal-)Ressourcen im Sitz- oder Fahrdienst dient noch keinem therapeutischen Zweck, sondern schafft nur die Voraussetzung für die nachfolgende zeitnahe Erbringung von Heilbehandlungsleistungen. Auch ist die Entnahme von Blut für die Polizeibehörden durch einen Arzt nicht als steuerfreie Heilbehandlungsleistung zu qualifizieren.
Der Kläger rechnete mit den vertretenen Ärzten ausdrücklich "für die Notdienstvertretung" ab. Zwar könnten vorliegend auch andere Abrechnungsfaktoren gewählt werden, die dem Zugriff und der Überprüfung des Leistungsempfängers entzogen sind. Hiervon kann allerdings angesichts der Bemessung nach dem Stundenaufwand nicht ausgegangen werden. Die steuerfreie "Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin" muss zwingend einen therapeutischen Zweck verfolgen. Steuerpflichtig ist deshalb z. B. der Verzicht eines Chefarztes gegenüber dem Träger der Klinik, an der er tätig ist, auf das ihm eingeräumte Recht zur Privatliquidation oder die Überlassung von Operationsräumen an einen anderen Arzt.
Auch die Übernahme eines zugeteilten ärztlichen Notdienstes durch den Kläger unter Freistellung des vertretenen Arztes von sämtlichen Dienstverpflichtungen dient keinem therapeutischen Zweck und fördert nicht den Schutz, die Aufrechterhaltung oder die Wiederherstellung der menschlichen Gesundheit. Auch dient allein das Vorhalten medizinischer (Personal-)Ressourcen im Sitz- oder Fahrdienst keinem therapeutischen Zweck. Es schafft vielmehr nur die Voraussetzung für die nachfolgende zeitnahe Erbringung von Heilbehandlungen, ohne selbst eine Heilbehandlungsleistung zu sein. Zwar dient der ärztliche Notdienst einem therapeutischen Zweck, die Besonderheit der Leistung des Klägers liegt jedoch darin, dass die Übernahme vertretungsweise und zur Freistellung des an sich eingeteilten Arztes erfolgt.
Auch das FG hält die Vertretung für eine zeitnahe Patientenversorgung im hausärztlichen Notdienst für unerlässlich. Jedoch enthält Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL (anders als Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL) keine "mit ärztlichen Heilbehandlungen eng verbundene" Umsätze. Deshalb sind selbstständige nicht selbst als Heilbehandlungen zu qualifizierende Leistungen grundsätzlich nicht steuerfrei, auch wenn sie für die Heilbehandlungsleistung unerlässlich und damit mit ihr eng verbunden sind.
Ist eine ärztliche Leistung nicht Hauptziel des Schutzes der menschlichen Gesundheit, kommt eine Steuerbefreiung als ärztliche Heilbehandlung nicht in Betracht. Dies gilt nach der ständigen Rechtsprechung besonders für die Erstattung eines Gutachtens, das Voraussetzung einer Entscheidung mit Rechtswirkungen ist.
Die Blutentnahmen wurden auf polizeiliche Anforderung durchgeführt und erfolgten, um den Blutalkoholwert zu bestimmen oder die Einnahme von Drogen festzustellen. Diese Feststellungen dienten nicht vorrangig dem Schutz des Gesundheitszustandes des Betroffenen, sondern der Beweiserhebung im Zusammenhang mit einem strafrechtlich oder öffentlich-rechtlich geführten Verfahren.
Findet der Ausfall der Regressforderung aus einer stehen gelassenen Bürgschaft im Rahmen des § 17 EStG keine Berücksichtigung, weil der gemeine Wert der Forderung im Zeitpunkt des Stehenlassens mit 0 EUR zu bewerten ist, steht § 20 Abs. 8 EStG einer Berücksichtigung der Forderung mit ihrem nicht werthaltigen Teil (Nennwert) nicht entgegen.
Hintergrund
Der Kläger und sein Bruder waren zu je 50 % am (vollständig erbrachten) Stammkapital i. H. v. 25.000 EUR der im Jahr 2009 gegründeten B-GmbH beteiligt. Über das Vermögen der B-GmbH wurde im Dezember 2012 das Insolvenzverfahren eröffnet.
Der Kläger war im Streitjahr zudem Kommanditist der C-GmbH & Co. KG und allein am Vermögen der KG beteiligt. Komplementärin der KG und nicht an deren Vermögen beteiligt war die C-GmbH, deren Alleingesellschafter wiederum der Kläger war.
Die B-GmbH und die KG nahmen bei der F-Bank und G-Bank mehrere Darlehen auf, für die der Kläger sich selbstschuldnerisch verbürgte. Der vereinbarte Höchstbetrag der selbstschuldnerischen Bürgschaft belief sich auf 346.000 EUR. In diesem Zusammenhang verpfändete er die bei der F-Bank verwahrten Wertpapiere.
Am 27.12.2012 kündigte die F-Bank die mit der B-GmbH bestehenden Darlehensverhältnisse und nahm den Kläger aus seinen Bürgschaften in Anspruch. In Folge der Eröffnung des Insolvenzverfahrens schlossen der Kläger und sein Bruder unter Einbindung der KG umfassende Zahlungs- und Verzichtsvereinbarungen mit den beiden Banken ab. Die Brüder verpflichteten sich gesamtschuldnerisch, Beträge in einer näher bestimmten Größenordnung an die Banken zu zahlen. Dabei wurden Beträge, die die F-Bank bereits aus der Verwertung des verpfändeten Wertpapierdepots des Klägers erhalten hatte, abgezogen. Im Gegenzug verzichteten die beiden Banken auf sämtliche gegenüber dem Kläger bestehende Forderungen, soweit sie aus der Besicherung der der B-GmbH gewährten Darlehen resultierten.
Die Zahlung des überwiegenden Teils dieser Beträge erfolgte von einem Konto der KG. Darüber hinaus zahlten die Brüder gesamtschuldnerisch einen Betrag von 15.000 EUR an die Insolvenzmasse und 7.262,00 EUR an den Vermieter des von der B-GmbH genutzten Ladenlokals.
Der Kläger machte für das Jahr 2014 in seiner Einkommensteuererklärung einen Auflösungsverlust nach § 17 Abs. 1, 4 EStG von insgesamt 242.036 EUR (145.221 EUR nach Anwendung des Teileinkünfteverfahrens) geltend. Das Finanzamt hingegen berücksichtigte nur einen Verlust i. H. v. 23.631 EUR (im Teileinkünfteverfahren: 14.178 EUR). Dieser setzte sich zusammen aus dem anteiligen Stammkapital (12.500,00 EUR) sowie der Hälfte der Zahlungen an den Insolvenzverwalter (7.500,00 EUR) und an den Vermieter (3.631 EUR).
Das FG hat der Klage teilweise stattgegeben. Es hat entschieden, dass statt eines Verlusts des Klägers nach § 17 Abs. 4 EStG i. H. v. 14.178 EUR nur ein Verlust i. H. v. 7.500 EUR (nach Anwendung des Teileinkünfteverfahrens, hälftiges Stammkapital zu 60 %) sowie ein Verlust nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG von 114.768 EUR (die Hälfte des verbleibenden Restbetrags von 229.536 EUR) bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen anzusetzen ist, der nicht dem gesonderten Steuertarif i. S. d. § 32d Abs. 1 EStG unterfällt.
Entscheidung
Der BFH weist Revision des Finanzamts zurück. Er bestätigt die Rechtsauffassung der Vorinstanz, wonach beim Kläger ein Verlust nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG i. H. v. 114.768 EUR zu berücksichtigen ist.
Der endgültige Ausfall einer Kapitalforderung i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG in der privaten Vermögenssphäre führt nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem steuerlich anzuerkennenden Verlust nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG. Zwar fehlt es bei einem Forderungsausfall an dem für eine Veräußerung notwendigen Rechtsträgerwechsel. Aus der Gleichstellung der Rückzahlung mit dem Tatbestand der Veräußerung einer Kapitalforderung in § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG folgt jedoch, dass auch eine endgültig ausbleibende Rückzahlung zu einem Verlust nach § 20 Abs. 4 Satz 1 EStG führen kann.
Wie die Veräußerung ist die Rückzahlung ein Tatbestand der Endbesteuerung. Ein steuerbarer Verlust aufgrund eines Forderungsausfalls liegt daher grundsätzlich erst dann vor, wenn bei objektiver Betrachtung bereits zu diesem Zeitpunkt nicht mehr mit Rückzahlungen auf die Forderung zu rechnen ist und ausreichende Anhaltspunkte für eine Uneinbringlichkeit der Forderung vorliegen. Die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Schuldners reicht hierfür regelmäßig nicht aus. Etwas anderes gilt aber ausnahmsweise, wenn die Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt worden ist oder aus anderen Gründen feststeht, dass nicht mehr mit einer wesentlichen Änderung des Verlusts nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Insolvenzschuldners zu rechnen ist.
In Anwendung dieser Grundsätze hat das FG den Ausfall der Bürgschaftsregressforderungen i. H. v. 114.768 EUR zu Recht nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG berücksichtigt.
Bei der Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht im Rahmen des § 20 EStG ist zwar im Grundsatz jede Kapitalanlage getrennt zu beurteilen. Allerdings bedarf es in Fällen wie dem vorliegenden einer "Gesamtbetrachtung" von Beteiligung und Bürgschaft/Regressforderung. Danach sind die gesamten "aus der Beteiligung" erzielten Einkünfte maßgebend, d. h. sowohl Wertsteigerungen als auch Ausschüttungen. Von einer fehlenden Einkünfteerzielungsabsicht ist nur dann auszugehen, wenn die Erzielung von positiven Einkünften insgesamt ausscheidet. Dies ist hier nicht der Fall. Das Fehlen einer Bürgschaftsprovision allein führt nicht zu einer anderen Beurteilung.
Entsprechendes gilt für die Feststellung des FG, bereits im Streitjahr sei nicht mehr mit Zahlungen auf die Forderungen zu rechnen gewesen, vielmehr hätten ausreichende objektive Anhaltspunkte für eine Uneinbringlichkeit der Forderungen vorgelegen. Dabei habe das FG maßgebend auf den Abschluss der Zahlungs- und Verzichtsvereinbarung mit dem Insolvenzverwalter im Februar 2014 abgestellt; diese habe sämtliche Ansprüche der Beteiligten abschließend regeln sollen.
Ist die Absendung eines Verwaltungsakts nicht in einem Absendevermerk festgehalten, kann der Beweis der Aufgabe dieses Verwaltungsakts zur Post an einem bestimmten Tag nicht nach den Regeln des Anscheinsbeweises geführt werden.
Hintergrund
Die Steuerberaterin des Klägers behauptete, eine Einspruchsentscheidung verspätet erhalten zu haben. Sie führte allerdings kein Posteingangsbuch und bewahrte Briefumschläge mit eingehender Post nicht auf.
Bei der Berliner Finanzverwaltung ist der Postversand zentralisiert. Die Mitarbeiter der Poststelle des Finanzamts holen die Post täglich in den einzelnen Dienststellen ab. Die Sachbearbeiter vermerken den Abholtag in der Akte als den Tag, an dem die Sendung zur Post gegeben wurde. Die Poststelle leitet die Briefe am darauffolgenden Morgen dem Landesverwaltungsamt Berlin (LVA) zu. Das LVA übergibt die Briefe an den Postdienstleister D. Hierüber gibt es keinen Absendevermerk.
D verarbeitet die Post maschinell, dabei wird der Zeitpunkt der Verarbeitung im Sortierzentrum mit Datum und Uhrzeit gespeichert. Die maschinelle Erfassung erfolgt direkt in der Nacht nach der Einlieferung der Briefe. Sendungsdaten werden gleichermaßen gespeichert. Die nachfolgende Zustelldokumentation erfolgt nicht. Auf den Sendungen werden auch Sendungsnummern aufgebracht, die der internen Zuordnung dienen. Darüber hinaus werden Sendungsbilder und Empfängerdaten für jeden Brief gespeichert. Anhand dieser Daten lassen sich einzelne Briefe bestimmter Kunden (Absender) oder bestimmter Empfänger im System wiederfinden. D kann im Einzelfall 3 Monate lang Auskünfte zur Sendung erteilen.
Entscheidung
Das FG hat dem Kläger Recht gegeben und entschieden, dass die Klage nicht wegen Ablaufs der Klagefrist unzulässig ist. Der Kläger habe zwar keine substantiierten Zweifel an der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung nach Ablauf des 3-Tages-Zeitraums dargetan, jedoch finde § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO vorliegend keine Anwendung.
In der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist geklärt, dass die 3-Tages-Bekanntgabefiktion nur dann eingreift, wenn feststeht, wann der mit einfachem Brief übersandte Verwaltungsakt tatsächlich zur Post aufgegeben worden ist. Im Hinblick darauf, dass dieser Zeitpunkt allein dem Wissens- und Verantwortungsbereich der Finanzbehörde zuzuordnen ist, bedarf es insoweit keines substantiierten Bestreitens durch den Steuerpflichtigen. Lässt sich das Datum der Aufgabe zur Post nicht zur vollen Überzeugung des Gerichts feststellen, ist die Fiktion des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO nicht anwendbar. Die Feststellungslast (objektive Beweislast) für den Tag der Aufgabe eines Verwaltungsakts zur Post trägt das Finanzamt.
Das LVA ist kein Postunternehmen. Die Übergabe einer Postsendung durch das Finanzamt an das LVA ist daher keine Aufgabe zur Post. Die Aufgabe zur Post besteht vielmehr darin, dass das LVA die Sendung dem D übergibt. Dieser Übergabetag ist aber nicht dokumentiert.
Das LVA hätte sich die Daten der von ihm zur Post aufgegebenen Sendungen von D geben lassen können. Dies hätte zwar erheblichen finanziellen Zusatzaufwand bedeutet, damit wäre aber die Aufgabe zur Post erfolgreich dokumentiert worden. Da weder das LVA noch das beklagte Finanzamt hiervon keinen Gebrauch gemacht haben, sieht sich das Gericht nicht gehalten, von Amts wegen den Tag der Aufgabe zur Post zu ermitteln. Dabei ist ergänzend zu berücksichtigen, dass der Beweis nicht nach den Regeln des Anscheinsbeweises geführt werden kann, wenn die Aufgabe zur Post nicht in einem Absendevermerk dokumentiert ist.
Die vom Arbeitnehmer für seine Garage getragene AfA kann den geldwerten Vorteil aus der Überlassung eines betrieblichen Arbeitgeber-Fahrzeugs zur außerdienstlichen Nutzung nicht mindern, wenn keine rechtliche Verpflichtung des Arbeitnehmers gegenüber dem Arbeitgeber besteht, das Fahrzeug in der Garage unterzustellen.
Hintergrund
Die Kläger wurden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war als Syndikusrechtsanwalt und -steuerberater bei der X- AG angestellt. Aus dieser Tätigkeit erzielte er Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit gem. § 19 EStG. Zudem verfasste er steuerliche Fachbeiträge in Form von Aufsätzen und Kommentierungen. Diese Einkünfte ordnete der Kläger den Einkünften aus selbstständiger Arbeit gem. § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG zu.
Die X-AG stellte dem Kläger im Streitjahr ein Geschäftsfahrzeug zur dienstlichen und außerdienstlichen Nutzung sowie ein Zweitfahrzeug für Führungskräfte zur dienstlichen und außerdienstlichen Nutzung zur Verfügung. Das Zweitfahrzeug benutzte die Klägerin.
Der geldwerte Vorteil des Klägers für die Nutzung der Fahrzeuge für außerdienstliche Fahrten wurde nach der 1 %-Regelung und für die Fahrten zwischen der Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte nach der 0,03 %-Methode ermittelt.
Den Gewinn aus seiner selbstständigen Tätigkeit ermittelte der Kläger nach § 4 Abs. 3 EStG. Er machte als Betriebsausgaben einen Betrag i. H. v. 30 % der Einnahmen als Betriebsausgabenpauschale für eine hauptberufliche selbstständige schriftstellerische Tätigkeit geltend.
Bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit machte der Kläger Aufwendungen für die AfA der Garage, in der die beiden überlassenen Fahrzeuge standen, als Minderung des geldwerten Vorteils aus der Fahrzeugüberlassung geltend.
Die Klägerin erzielte als Oberärztin ebenfalls Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Außerdem erhielt sie Vergütungen für die vom Chefarzt beauftragte Erstellung ärztlicher Patientengutachten. Zudem hatte sie Einnahmen aus einem Lehrauftrag. Auch diese Einkünfte wurden den Einkünften aus selbstständiger Arbeit zugeordnet.
Sie ermittelte die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit ebenfalls gem. § 4 Abs. 3 EStG. Auch sie zog einen Betrag i. H. v. 30 % der Einnahmen als Betriebsausgaben ab.
Das Finanzamt berücksichtigte bei der Veranlagung der Kläger jeweils nur einen pauschalen Betriebsausgabenabzug i. H. v. 25 % der Einnahmen für eine nebenberuflich ausgeübte schriftstellerische und wissenschaftliche Tätigkeit, begrenzt auf 614 EUR beim Kläger sowie i. H. v. 98 EUR für die Klägerin.
Eine Minderung des geldwerten Vorteils des Klägers aus der Überlassung der beiden Fahrzeuge der X- AG in Höhe der Garagen-AfA lehnte das Finanzamt ab.
Die von den Klägern gegen die Einspruchsentscheidung des Finanzamts eingelegte Klage wies das FG ab.
Entscheidung
Das Finanzamt hat zur Abgrenzung einer hauptberuflichen selbständigen schriftstellerischen Tätigkeit und einer nebenberuflich ausgeübten schriftstellerischen Tätigkeit zu Recht auf die zu § 3 Nr. 26 EStG vorhandenen Kriterien abgestellt.
Danach sind nur solche Steuerpflichtige als hauptberufliche selbständige Schriftsteller anzusehen, die eine schriftstellerische Tätigkeit im zeitlichen Umfang von mehr als einem Drittel eines vergleichbaren schriftstellerischen Vollzeiterwerbs ausüben.
Bei der Klägerin fehle es schon an einer schriftstellerischen Tätigkeit. Schriftstellerisch tätig wird derjenige Steuerpflichtige, der eigene Gedanken mit den Mitteln der Sprache schriftlich für die Öffentlichkeit niederlegt. Dies ist nicht der Fall, wenn der Steuerpflichtige Manuskripte oder andere Unterlagen fertigt, die nicht an die Öffentlichkeit gerichtet werden und auch nicht ihr gegenüber zur Veröffentlichung bestimmt sind.
Das FG hat darüber hinaus zutreffend entschieden, dass die Garagen-AfA den geldwerten Vorteil des Klägers aus der Überlassung der betrieblichen Fahrzeuge nicht mindert.
Vorteilsmindernde Nutzungsentgelte sind nur solche Aufwendungen, die (einschließlich der vom Arbeitnehmer zu tragenden Anschaffungskosten) für die Überlassung und Inbetriebnahme des Dienstwagens vom Arbeitnehmer an den Arbeitgeber zu leisten sind. Der Arbeitnehmer muss sich insoweit gegenüber dem Arbeitgeber zur Tragung bestimmter Aufwendungen für das überlassene Fahrzeug verpflichten.
Die Aufwendungen für die Garagen-AfA sind kein solches vorteilsminderndes Nutzungsentgelt, weil es an einer rechtlichen Verpflichtung des Klägers gegenüber seinem Arbeitgeber fehlt, die Fahrzeuge in der Garage unterstellen zu müssen.
Ferner ist die Garagen-AfA zutreffend auch nicht als vorteilsmindernde Einzelausgabe eingeordnet worden.
Vorteilsmindernde einzelne Aufwendungen außerhalb eines Nutzungsentgelts müssen nutzungsabhängig sein, d. h. dem Betrieb des Fahrzeugs oder der Durchführung konkreter außerdienstlicher Fahrten dienen, wie z. B. Versicherungsbeiträge, Kraftstoffkosten und auch Garagenstellplatzmieten. Für die Anerkennung vorteilsmindernder Einzelausgaben und Fahrzeugkosten ist - wie bei Nutzungsentgelten - aber zusätzlich erforderlich, dass diese Kosten vom Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber "übernommen" werden, was eine arbeitsvertragliche oder andere arbeits- oder dienstrechtliche Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer über die Kostentragung erfordert. Der Arbeitgeber muss für eine bestimmte nutzungsabhängige Aufwendung verlangen, dass sie getätigt wird, und der Arbeitnehmer muss sich verpflichten, diese zu tragen. Eine Vereinbarung zwischen der X-AG und dem Kläger, dass die Fahrzeuge vom Kläger auf eigene Kosten in einer eigenen oder angemieteten fremden Garage unterzustellen sind, gibt es jedoch nicht.
Eine Miete kann auch dann zulässig sein, wenn sie die ortsübliche Vergleichsmiete um mehr als 10 % übersteigt. War die Vormiete ihrerseits überhöht, kann es auch auf die Vor-Vormiete ankommen.
Hintergrund
Die Vermieterin und der Mieter einer Wohnung streiten über die zulässige Miethöhe für eine 38 Quadratmeter große Wohnung. Für die Wohnung gilt seit 1.6.2015 die Mietpreisbremse.
Der Mieter hatte die Wohnung im Juli 2017 für eine Nettokaltmiete von 460 EUR (ca. 12 EUR pro Quadratmeter) gemietet. Die ortsübliche Vergleichsmiete betrug 256 EUR (6,65 EUR pro Quadratmeter).
Zuvor war die Wohnung Mitte Juni 2015, kurz nach Einführung der Mietpreisbremse, für eine Nettokaltmiete von 422 EUR (ca. 11 EUR pro Quadratmeter) vermietet worden (Vormiete). Davor wiederum war die Wohnung seit März 2014 für 380 EUR (10 EUR pro Quadratmeter) vermietet (Vor-Vormiete).
Im April 2021 rügte der Mieter, die Miethöhe verstoße gegen die Mietpreisbremse. Er verlangt Herabsetzung der Miete auf 281 EUR (ortsübliche Vergleichsmiete zzgl. 10 %).
Entscheidung
Der BGH entschied, dass die vereinbarte Miete von 460 EUR die nach der Mietpreisbremse zulässige Miethöhe überschreitet. Zulässig ist eine Miete von 380 EUR. Soweit die im Mietvertrag vereinbarte Miete darüber hinausgeht, ist die Vereinbarung unwirksam.
Ausgangspunkt für die zulässige Miethöhe sind die Regelungen über die Mietpreisbremse. Danach darf die Miete bei neu abgeschlossenen Mietverhältnissen maximal 10 % oberhalb der ortsüblichen Vergleichsmiete liegen. Dies wären hier 281 Euro.
Hat der Vormieter eine höhere Miete geschuldet, darf der Vermieter auch im neuen Mietverhältnis eine Miete in dieser Höhe verlangen.
Geschuldete Vormiete in diesem Sinne ist die Miethöhe, die im vorangegangenen Mietverhältnis zulässigerweise vereinbart war. War im Vormietverhältnis – wie hier – eine unzulässig überhöhte Miete vereinbart, ist als geschuldete Vormiete die gemäß Mietpreisbremse reduzierte Miete anzusehen. Das gilt auch, wenn sich die im Vormietverhältnis zulässige Miethöhe ihrerseits unter Heranziehung der Vor-Vormiete bestimmt.
Im vorliegenden Fall ergibt sich damit ein mehrstufiger Weg, um die zulässige Miethöhe im aktuellen Mietverhältnis zu ermitteln:
Auf diesem Weg ist die vor Einführung der Mietpreisbremse vereinbarte Miete von 380 EUR aus dem Vor-Vormietverhältnis über das Vor-Mietverhältnis auch für das aktuelle Mietverhältnis maßgeblich.
Wann können sich langjährige Mieter bei einer Kündigung wegen Eigenbedarfs auf eine unzumutbare Härte berufen? Das LG Berlin hat Stellung zu dieser Frage bezogen.
Hintergrund
Nachdem ein Ehepaar seit 18 Jahren in einer 2-Zimmerwohnung in Berlin gelebt hatte, kündigte ihnen der neue Vermieter wegen Eigenbedarfs. Doch die Mieter widersprachen der Kündigung. Sie beriefen sich auf ihren beeinträchtigten Gesundheitszustand, ihr hohes Alter und eine langjährige Verwurzelung. Der Vermieter verklagte die Mieter auf Räumung.
Das Amtsgericht (AG) Berlin-Mitte wies die Klage ab und bezog sich auf ein neurologisch-psychiatrisches Sachverständigengutachten. Ferner ordnete es an, dass das Mietverhältnis auf unbegrenzte Zeit fortgesetzt wird.
Das LG Berlin wies die Berufung des Vermieters zurück. Das Gericht begründete das damit, dass die Mieterin zum Zeitpunkt der Kündigung bereits über 80 Jahre alt gewesen ist. Für ältere Menschen stelle der Verlust der eigenen Wohnung eine besondere Härte dar. Denn ein hohes Alter sei stets mit vielfältigen Beeinträchtigungen verbunden. Darüber hinaus seien ältere langjährige Mieter häufig besonders am Ort der Mietsache sozial verwurzelt. Infolgedessen könne hier offenbleiben, inwieweit der Umzug aufgrund von Gesundheitsbeeinträchtigung der Mieter eine unzumutbare Härte darstellt. Das LG Berlin ließ die Revision nicht zu. Hiergegen legte die Vermieterin erfolgreich eine Nichtzulassungsbeschwerde ein.
Nachdem der Ehemann der Mieterin im Laufe des Verfahrens verstorben war, hob der Bundesgerichtshof die Entscheidung des LG Berlin auf.
Die Richter stellten klar, dass die Begründung der Vorinstanz für das Vorliegen einer Härte i. S. v. § 574 Abs. 1 BGB zu pauschal ist. Denn ein hohes Alter ist nicht zwangsläufig mit erheblichen Beeinträchtigungen verbunden. Vielmehr hängt dies von unterschiedlichen Faktoren ab wie der Persönlichkeit des Mieters sowie dessen körperlicher und psychischer Verfassung. Darüber hinaus sind langjährige Mieter nicht zwangsläufig mit dem Ort der Mietsache tief verwurzelt. Das gilt auch, wenn sie seit Jahrzehnten dort gelebt haben. Vielmehr hängt das davon ab, ob sie diesen Zeitraum genutzt haben, um etwa Kontakte zu Nachbarn aufzubauen. Zwecks näherer tatsächlicher Feststellungen verwies der BGH die Sache an die Vorinstanz zurück.
Entscheidung
Das LG Berlin wies abschließend die Berufung des Vermieters gegen das Urteil des Amtsgerichtes Berlin-Mitte endgültig zurück.
Die Richter begründeten das damit, dass ein Umzug aufgrund des sehr hohen Lebensalters der Mieterin von 90 Jahren zum Zeitpunkt dieser Gerichtsentscheidung sowie ihrer tiefen Verwurzelung am Ort der Mietsache eine unzumutbare Härte gem. § 574 Abs. 1 BGB darstellen würde. Das gilt nach Ansicht des Gerichtes unabhängig davon, ob sie in ihrer Gesundheit beeinträchtigt ist.
Für eine tiefe Verwurzelung spricht laut LG Berlin:
Infolgedessen seien die Folgen, die mit einem Verlust der Wohnung verbunden sind, für die Mieterin so gravierend, dass sie dadurch in ihrer Menschenwürde nach Art. 1 Abs. 1 GG verletzt wird.
Demgegenüber müssen die Interessen des Vermieters laut LG Berlin normalerweise zurückstehen. Anders sehe das nur aus, wenn dieser sich im Rahmen der Interessensabwägung nach § 574 Abs. 1 BGB auf besonders gewichtige persönliche und wirtschaftliche Nachteile berufen kann. Diese seien jedoch nicht ersichtlich.
Verlangt ein Miterbe die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft und beantragt er die Teilungsversteigerung der geerbten Grundstücke, sind die daraus resultierenden Rechtsberatungskosten Kosten der Nachlassverteilung.
Hintergrund
Der Kläger ist zusammen mit seinem Bruder Miterbe nach seinem verstorbenen Vater. Zum Nachlass gehörte insbesondere umfangreiches Grundvermögen. Da das Verhältnis des Klägers zu seinem Bruder zerrüttet war, führten die beiden diverse Rechtsstreitigkeiten.
Zudem wurden Teilungsversteigerungsverfahren zur Auflösung der Erbengemeinschaft hinsichtlich mehrerer Objekte geführt, wobei eine Kanzlei für die Beratung beauftragt wurde. Diese Aufwendungen erkannte das Finanzamt nicht als Nachlassverbindlichkeiten an, da sie nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit der Erfüllung des Erblasserwillens stünden. Aufwendungen, die auf einem eigenen Willensentschluss des Erben beruhen würden, seien keine Nachlassregelungskosten.
Entscheidung
Die Klage ist begründet. Verlangt ein Miterbe die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft und beantragt er die Teilungsversteigerung der im Nachlass befindlichen Grundstücke, stellen die in der Folgezeit daraus resultierenden Kosten der Rechtsberatung und -vertretung in unmittelbarem Zusammenhang mit den Teilungsversteigerungsverfahren und der Beratung während der Erbauseinandersetzung unmittelbare Kosten der Nachlassverteilung i. S. v. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG dar. Hierfür spielt es keine Rolle, ob der Erblasser nach § 2048 BGB Teilungsanordnungen verfügt hat, ob die Erbauseinandersetzung auf einer Vereinbarung beruht oder Ergebnis eines Rechtsstreits der Miterben ist.
Allerdings hat das FG einschränkend festgestellt, dass Rechtsstreitigkeiten bezüglich der Vermietung von Nachlassgegenständen durch die Erbengemeinschaft in die Phase der Verwaltung dieser Gegenstände fallen, sodass daraus verursachte Rechtsberatungskosten ebenfalls zur Nachlassverwaltung gehören und somit nicht abzugsfähige Nachlassverwaltungskosten gem. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG darstellen.
Bei einer Besteuerung gem. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG kommt einer Anzeige nach § 18 Abs. 1 Satz 1 GrEStG oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 GrEStG keine die Anlaufhemmung beendende Wirkung für die Feststellungs- und für die Festsetzungsfrist der zu erlassenden Bescheide zu. Das gilt jedenfalls dann, wenn die erforderlichen Angaben in Bezug auf ein Grundstück vollständig fehlen.
Hintergrund
Der Kläger ist ein Kirchenkreis in der Rechtsform einer Körperschaft des öffentlichen Rechts. Er war i. H. v. 50 % an einer grundbesitzenden gemeinnützigen GmbH (gGmbH) beteiligt. Mitgesellschafter der gGmbH war i. H. v. 50 % ein eingetragener Verein. Dieser übertrug nach seiner Auflösung mit Anteilsübertragungsvertrag vom 13.3.2013 seinen 50 %-Anteil an der gGmbH auf den Kläger.
Der Erwerbsvorgang in Bezug auf die Anteile der gGmbH wurde dem Finanzamt am 26.3.2013 durch den Notar und einen Tag darauf durch den Kläger angezeigt. Der Kläger übersandte dem Finanzamt im Rahmen der Anzeige die Vertragsurkunde und eine Grundstücksliste.
Das Finanzamt erkannte nach Erlass des Feststellungsbescheids vom 25.9.2013 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer nach § 17 Abs. 3 Nr. 2, Abs. 3a GrEStG "für den am 13.3.2013 durch Anteilsübertragungsvertrag" "verwirklichten Erwerbsvorgang" durch "Vereinigung der Anteile i. S. v. § 1 Abs. 3 Nrn. 1 oder 2 GrEStG", dass in der ursprünglich durch den Kläger übersandten Grundstücksliste 2 Grundstücke nicht erfasst worden waren.
Nachdem der Kläger im Jahr 2014 eine ergänzte Grundstücksliste übermittelt hatte, erließ das Finanzamt am 7.10.2014 einen geänderten Feststellungsbescheid, der auch diese Grundstücke erfasste. Der Bescheid wurde bestandskräftig. Für den in seinem Bezirk belegenen Grundbesitz erließ das Finanzamt am 19.12.2017 Bescheide über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts für Zwecke der Grunderwerbsteuer auf den 13.3.2013 (Wertfeststellungsbescheide), die ebenfalls bestandskräftig wurden.
Mit Bescheid vom 23.1.2018 (Grunderwerbsteuerbescheid) setzte das Finanzamt Grunderwerbsteuer fest. Gegen den Grunderwerbsteuerbescheid legte der Kläger Einspruch ein. Er war der Auffassung, dass bei Erlass des Grunderwerbsteuerbescheids bereits Festsetzungsverjährung eingetreten war.
Das Finanzamt wies den Einspruch als unbegründet zurück.
Die Klage beim FG hatte ebenfalls keinen Erfolg.
Entscheidung
Die Revision hatte keinen Erfolg. Der BFH gibt dem Finanzamt Recht.
Durch den Feststellungbescheid nach § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GrEStG werden u. a. die Steuerpflicht des Erwerbsvorgangs dem Grunde nach, die Steuerschuldner und die Grundstücke, die von dem Erwerbsvorgang betroffen sind, festgestellt. Erst aufgrund dieses Bescheids kann die gesonderte Wertfeststellung gem. § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG für die betroffenen Grundstücke erfolgen, weil vorher nicht feststeht, dass und für welche Grundstücke Werte festzustellen sind.
Der Bescheid über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts für Grunderwerbsteuerzwecke ist dann auch (bindender) Grundlagenbescheid für den Grunderwerbsteuerbescheid als Folgebescheid. Durch die Anzeigen nach § 18 bzw. § 19 GrEStG sollen daher sowohl die für die Feststellungen der Besteuerungsgrundlagen zuständigen Finanzämter als auch das für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer zuständige Finanzamt in die Lage versetzt werden, die mögliche Grunderwerbsteuerbarkeit des angezeigten Rechtsvorgangs zu prüfen. Dem Feststellungsfinanzamt soll durch die Angaben in der Anzeige ermöglicht werden, die Besteuerungsgrundlagen festzustellen, die das für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer zuständige Finanzamt benötigt.
Der notwendige Inhalt der Anzeigen ergibt sich aus § 20 GrEStG. U. a. verlangen § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG die Bezeichnung des Grundstücks nach Grundbuch, Kataster, Straße und Hausnummer sowie die Größe des Grundstücks und bei bebauten Grundstücken die Art der Bebauung. Gehören zum Vermögen einer Gesellschaft mehrere Grundstücke, gelten diese Anforderungen für jedes einzelne Grundstück.
Danach kommt einer Anzeige nach § 18 oder nach § 19 GrEStG bei einer Besteuerung gem. § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG jedenfalls dann keine die Anlaufhemmung beendende Wirkung für die Feststellungs- bzw. Festsetzungsfrist der zu erlassenden Bescheide zu, wenn die nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG erforderlichen Angaben in Bezug auf ein Grundstück vollständig fehlen. Diese Rechtsfolge erstreckt sich auf alle von dem Rechtsvorgang der Anteilsvereinigung i. S. d. § 1 Abs. 3 Nr. 1 und 2 GrEStG betroffenen Grundstücke und nicht nur auf die nicht angegebenen Grundstücke, da die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen nach § 17 Abs. 3 GrEStG bei einem Erwerbsvorgang i. S. d. § 1 Abs. 3 GrEStG für alle zum Vermögen der Gesellschaft gehörenden Grundstücke in nur einem Feststellungsbescheid zu erfolgen hat.
Fehlen daher einzelne Grundstücke in der Auflistung vollständig, ist es ungewiss, ob und wann das Finanzamt von den fehlenden betroffenen Grundstücken Kenntnis erlangt. Diese Fälle unterscheiden sich von denen, bei denen lediglich einzelne Pflichtangaben nach § 20 GrEStG, wie z. B. die Katasterbezeichnung fehlt, da es in diesen Fällen möglich ist, das Grundstück zu identifizieren.
Im Streitfall waren weder die notarielle Anzeige noch die klägerische Anzeige ordnungsgemäß. In beiden Anzeigen fehlten 2 von der Anteilsvereinigung betroffene Grundstücke. Die 4-jährige Festsetzungsfrist begann daher erst am 31.12.2016 zu laufen und war bei Erlass des Grunderwerbsteuerbescheids im Jahr 2018 nicht abgelaufen.
Arbeitslohn in Form einer Entlassungsentschädigung fließt dem Arbeitnehmer auch dann nicht zu, wenn die Vereinbarung über die Zuführung zu einem Wertguthaben des Arbeitnehmers oder die vereinbarungsgemäße Übertragung des Wertguthabens auf die DRV Bund sozialversicherungsrechtlich unwirksam sein sollten. Das gilt zumindest, soweit alle Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis gleichwohl eintreten und bestehen lassen.
Hintergrund
Mit Betriebsvereinbarung vom 10.12.2010 räumte die Klägerin ihren Mitarbeitern die Möglichkeit der Bildung von Langzeitkonten ein. Die Ansparmöglichkeiten wurden mit weiterer Betriebsvereinbarung vom 13.4.2011 erweitert. Die Klägerin verpflichtete sich, die angesparten Geldbeträge in einer aufgeschobenen Rentenversicherung (Gruppenversicherung) mit stufenweisem Aufbau der Versicherungsleistung gegen laufende Beiträge in variabler Höhe bei der X-Versicherung AG anzulegen. Nach § 5 der Vereinbarung vom 13.4.2011 konnten die Mitarbeiter die Langzeitkonten nur dazu nutzen, um eine vollständige oder teilweise Freistellung unter Fortzahlung der Vergütung vor der Inanspruchnahme von gesetzlicher Altersrente zu ermöglichen. Bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses (Störfall) sollte das Guthaben grundsätzlich in einem Betrag ausgezahlt oder ohne Abzug von Lohnsteuer unter den Voraussetzungen von § 7f SGB IV (Wechsel des Arbeitgebers) auf den neuen Arbeitgeber oder die DRV Bund übertragen werden.
Im Zuge von Umstrukturierungsmaßnahmen schloss die Klägerin mit ihrem Betriebsrat am 19.4.2012 mehrere aufeinander aufbauende Rahmenvereinbarungen ab. Mitarbeitern im Außendienst, die aus dem Unternehmen ausscheiden, wurden "Freiwilligen-Abfindungen" angeboten.
Im Sozialplan war u. a. bestimmt, dass der Abfindungsanspruch mit dem Zugang der Kündigung oder mit dem Abschluss eines Aufhebungsvertrags entstehe und mit der rechtlichen Beendigung des Arbeitsverhältnisses fällig werde. Nach § 11 des Sozialplans konnte der Mitarbeiter seine Abfindung in das Langzeitkonto einbringen. Für diesen Fall bestimmte der Sozialplan, dass die Abfindung in Arbeitsentgeltguthaben und Arbeitgebersozialversicherungsguthaben gesplittet werde.
4 Mitarbeiter beantragten vor Beendigung ihrer Arbeitsverhältnisse – die Arbeitsverhältnisse endeten alle in 2012 –, die Abfindungszahlung ihrem Langzeitguthaben zuzuführen und dieses Guthaben nach Beendigung ihrer Beschäftigung auf die DRV Bund zu übertragen. Diese bestätigte die Übertragung der Langzeitguthaben im Jahr 2013.
Die Klägerin unterwarf die dem Langzeitkonto gutgebrachten Abfindungsanteile nicht der Lohnsteuer.
Das Finanzamt vertrat die Auffassung, die an die DRV Bund gezahlten Abfindungsbeträge seien zu Unrecht nicht dem Lohnsteuerabzug unterworfen worden. Die Abfindungen wären den jeweiligen Arbeitnehmern bei Fälligkeit in 2012 zugeflossen. Es erließ einen Haftungsbescheid nach § 42d Abs. 1 EStG, mit dem es die Klägerin in Anspruch nahm.
Das FG folgte der Auffassung des Finanzamts und wies die Klage ab.
Entscheidung
Der BFH hat entschieden, dass die Lohnsteuer nicht entstanden ist, und eine (akzessorische) Haftung der Klägerin nicht in Betracht kommt.
Die Abfindungen aus Anlass der Beendigung des Beschäftigungsverhältnisses sind lohnsteuerrechtlich Arbeitslohn (sonstige Bezüge).
Arbeitslohn ist mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht zugeflossen. Zuflusszeitpunkt ist der Tag der Erfüllung des Anspruchs des Arbeitnehmers, also der Zeitpunkt, in dem der Arbeitgeber die geschuldete Leistung tatsächlich erbringt.
Gutschriften auf einem Wertguthabenkonto sind noch kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn. Der Anspruch des Arbeitnehmers wird hierdurch nicht erfüllt. Auch der Abschluss der Vereinbarung über die Zuführung von Lohnbestandteilen zu einem Wertguthabenkonto führt nicht zum Zufluss.
Ein Zufluss liegt erst vor, wenn das Wertguthaben unter den vereinbarten Bedingungen an den Arbeitnehmer ausgezahlt wird. Dies gilt auch, wenn das Guthaben gem. § 7f Abs. 1 Satz 2 SGB IV auf die DRV Bund übertragen worden ist. Die Arbeitgeberpflichten treffen die DRV Bund, sobald das Wertguthaben in Anspruch genommen wird.
Im Ausgangspunkt bestand kein Streit zwischen den Beteiligten, dass es sich bei den von der Klägerin für ihre Angestellten eingerichteten Langzeitkonten um steuerlich anzuerkennende Wertguthabenkonten gehandelt habe.
Der BFH führt aus, dass es nach § 41 Abs. 1 Satz 1 AO steuerlich auch nicht darauf ankommt, ob ein Rechtsgeschäft wirksam werde, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis gleichwohl eintreten und bestehen lassen.
Dass die Abfindungen nicht mehr dem Gruppenversicherungskonto bei der X-Versicherung AG zugeführt, sondern direkt an die DRV Bund überwiesen wurden, ist unbeachtlich, da es sich hierbei lediglich um eine Abkürzung des Zahlungswegs handelt.
Die Arbeitnehmer konnten im Urteilsfall jedenfalls nicht über die Abfindungsbeträge verfügen. Insbesondere lagen die Voraussetzungen, unter denen sie Leistungen aus dem Langzeitkonto in Anspruch nehmen konnten, nicht vor. Eine zu einem Zufluss führende Lohnverwendungsabrede lag weder in der Anweisung, den Abfindungsanspruch dem Langzeitkonto zuzuführen noch in dem Antrag auf Übertragung des Langzeitkontos auf die DRV Bund.
Einkommensteuerpflichtige Ersatzleistungen führen nicht zu einer Kürzung der nach § 33 EStG abzugsfähigen außergewöhnlichen Belastungen.
Hintergrund
Die Klägerin erhielt aufgrund des Ablebens ihrer Mutter gemäß den Regelungen des Tarifvertrags für den öffentlichen Dienst der Länder ein Sterbegeld. Dieses Sterbegeld erklärte die Klägerin nicht in ihrer Einkommensteuererklärung. Die Beerdigungskosten machte sie als außergewöhnliche Belastung geltend.
Das Finanzamt berücksichtigte bei der Veranlagung das Sterbegeld nach Abzug des Werbungskostenpauschbetrags sowie des Versorgungsfreibetrags als steuerpflichtige Einkünfte der Klägerin aus nichtselbstständiger Arbeit.
Den geltend gemachten Aufwand für die Beerdigung berücksichtigte es zunächst erklärungsgemäß als außergewöhnliche Belastung, ließ im anschließenden Einspruchsverfahren jedoch nach Anrechnung des die Beerdigungskosten übersteigenden Sterbegelds den Abzug nicht mehr zu.
Das FG gab der Klage teilweise statt. Es erkannte die Beerdigungskosten – lediglich um den Versorgungsfreibetrag gekürzt – als außergewöhnliche Belastung an.
Entscheidung
Der BFH bestätigt die Auffassung des Finanzgerichts. Ausgaben, die ein Steuerpflichtiger aus sittlichen Gründen für die Beerdigung eines nahen Angehörigen übernimmt, sind grundsätzlich als außergewöhnliche Belastung gem. § 33 EStG steuerlich zu berücksichtigen. Voraussetzung ist aber, dass die Aufwendungen nicht aus dem Nachlass bestritten werden können oder durch sonstige dem Steuerpflichtigen im Zusammenhang mit dem Tod des Angehörigen zugeflossene Geldleistungen gedeckt sind.
Dies beruht darauf, dass der Abzugstatbestand des § 33 EStG eine verminderte subjektive Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen erfordert und die Vorteilsanrechnung auf der zweckgerichteten Auslegung des Begriffs der Aufwendungen und dem Merkmal der Außergewöhnlichkeit gründet.
Der Steuerpflichtige ist nur insoweit belastet, als er den außergewöhnlichen Aufwand tatsächlich trägt, da nur insoweit seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit vermindert ist, mithin lediglich um die Differenz von Aufwand und (steuerfreier) Ersatzleistung.
Durch die Vorteilsanrechnung wird eine steuerliche Doppelentlastung vermieden. Einkommensteuerpflichtige Ersatzleistungen führen daher nicht zu einer Kürzung der nach § 33 EStG abzugsfähigen Aufwendungen, sodass das einkommensteuerpflichtige Sterbegeld der Klägerin, nicht auf ihre als außergewöhnliche Belastung abziehbaren Beerdigungskosten anzurechnen ist.
Studienkosten der eigenen Kinder, zu deren Übernahme die Eltern unterhaltsrechtlich verpflichtet sind, führen nicht deswegen zu abziehbaren Betriebsausgaben im Betrieb der Eltern, weil die Kinder sich dazu verpflichtet haben, nach Abschluss des Studiums für eine gewisse Zeit im elterlichen Betrieb zu arbeiten.
Hintergrund
Die Klägerin schloss mit ihren beiden Kindern einen mündlichen Vertrag über die Finanzierung von Kosten für ein Medizinstudium. Die inhaltsgleichen mündlichen Vereinbarungen wurden später jeweils schriftlich niedergelegt. In den Gewinnermittlungen der Streitjahre machte die Klägerin die Studienkosten als Betriebsausgaben geltend. Das Finanzamt hat den Abzug als Betriebsausgaben nicht anerkannt, da die Studienkosten in keinem objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb der chirurgischen Praxis der Klägerin stünden und daher nicht betrieblich veranlasst gewesen seien.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren trug die Klägerin im Klageverfahren weiter vor, dass das Finanzamt nicht hinreichend berücksichtigt habe, dass sie, die Klägerin, seit Jahren das Ziel verfolge, die bisherige einzelchirurgische Praxis in ein OP-Zentrum überzuleiten, um so die Werthaltigkeit und den Bestand der Arztpraxis als Einkommensquelle zu erhalten.
Entscheidung
Das FG hat die Klage als unbegründet zurückgewiesen. Das Gericht ist nicht davon überzeugt, dass die Übernahme der Studienkosten der Kinder ausschließlich bzw. ganz überwiegend durch den von der Klägerin geführten Betrieb der chirurgischen Praxis veranlasst war. Hiergegen spricht bereits, dass die Kläger als Eltern zivilrechtlich dazu verpflichtet waren, die Kosten des Studiums für ihre Kinder zu tragen. Die gesetzliche Kostenübernahmepflicht der Eltern berührt nach Auffassung des FG derart intensiv die private Sphäre der Kläger, dass eine lediglich unbedeutende private Mitveranlassung ausgeschlossen erschien.
Insoweit unterscheide sich der vorliegende Streitfall von den bislang vom BFH entschiedenen Konstellationen, in denen die Studienkosten für Kinder als Betriebsausgaben bei der Ermittlung der Einkünfte zu berücksichtigen waren. Dort war jeweils nur die Frage einer betrieblichen Veranlassung von übernommenen Fortbildungskosten, für die grundsätzlich keine gesetzliche Einstandspflicht besteht, streitig (u. a. Kosten für die Facharztausbildung eines bereits als Zahnarzt ausgebildeten Kindes).
Zinsen aus Darlehen eines Steuerpflichtigen an eine ausländische Kapitalgesellschaft, an der er mittelbar zu mindestens 10 % beteiligt ist, sind gem. § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b Satz 2 EStG in der bis zur Änderung durch das Jahressteuergesetz 2020 geltenden Fassung aus dem Anwendungsbereich des gesonderten Tarifs für Kapitaleinkünfte ausgeschlossen.
Hintergrund
Die Kläger sind Ehegatten, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger war Alleingesellschafter der A-BV, die ihrerseits als Alleingesellschafterin an der B-BV beteiligt war. Die A-BV und die B-BV sind Kapitalgesellschaften niederländischen Rechts, die im Inland weder Sitz noch Geschäftsleitung haben. Der Kläger war bei der B-BV als Geschäftsführer angestellt. Aus der Gewährung mehrerer Darlehen an die B-BV flossen ihm im Streitjahr Zinsen in Höhe von insgesamt 410.000 EUR zu.
Die Kläger erklärten in der Einkommensteuererklärung diese Zinsen als Einnahmen bei den Einkünften aus Kapitalvermögen des Klägers und begehrten die Besteuerung mit dem gesonderten Tarif gem. § 32d Abs. 1 EStG.
Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass diese Darlehenszinsen nicht der Abgeltungssteuer, sondern dem progressiven Steuersatz unterlägen und verwies auf § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b EStG.
Die gegen die Einspruchsentscheidung eingelegte Klage wies das FG als unbegründet zurück.
Entscheidung
Der BFH gibt Finanzamt Recht. Die Ausnahmeregelung des § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b Satz 2 EStG war im Streitfall erfüllt, da der Kläger als eine der Anteilseignerin A-BV nahestehende Person im Sinne dieser Vorschrift anzusehen war.
Der BFH führte hierzu aus, dass es sich bei dem Begriff der nahestehenden Person in § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b Satz 2 EStG um einen unbestimmten Rechtsbegriff, der normspezifisch für Zwecke des § 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG auszulegen ist, handelt. Ein Näheverhältnis des Gläubigers der Kapitalerträge zu einer Anteilseigner-Kapitalgesellschaft, die zu mindestens 10 % an der Schuldner-Kapitalgesellschaft beteiligt ist, liegt vor, wenn der Gläubiger aufgrund seiner Beteiligung über die Stimmrechtsmehrheit in der Gesellschafterversammlung der Anteilseigner-Kapitalgesellschaft verfügt, sodass er dadurch die Einflussmöglichkeiten, die auf der Ebene der Anteilseigner-Kapitalgesellschaft aufgrund deren zumindest 10 %iger Beteiligung an der Schuldner-Kapitalgesellschaft bestehen, beherrscht.
Der Umstand, dass die B-BV als darlehensnehmende Schuldner-Kapitalgesellschaft weder über Sitz noch über Geschäftsleitung im Inland verfügte, steht der Anwendung des § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b EStG nicht entgegen, da das Tatbestandsmerkmal "Kapitalgesellschaft" nicht auf ein rein nationales Verständnis der Norm schließen lässt.
Auch der Einwand des Klägers, er hätte auch Kapital bei einem deutschen Kreditinstitut anlegen können und damit dem gesonderten Tarif unterlegen, greift nicht, da die Besteuerung nur an verwirklichte Sachverhalte anknüpft und rein hypothetische, aber tatsächlich nicht umgesetzte Sachverhalte für die Besteuerungsfolgen aus dem tatsächlich verwirklichten Sachverhalt keine Bedeutung haben.
Schließlich weist der BFH darauf hin, dass § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b EStG nicht in der Weise einschränkend auszulegen ist, dass der Ausschluss aus dem gesonderten Tarif des § 32d Abs. 1 EStG nur für die Fälle gilt, in denen die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen zu inländischen Betriebsausgaben bei der Schuldner-Kapitalgesellschaft führen.
Der Wortlaut des § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b EStG sieht eine solche Beschränkung des Anwendungsbereichs der Vorschrift nach der im Streitjahr 2011 geltenden Rechtslage nicht vor.
Den Anforderungen für den abkommensrechtlichen Begriff der Betriebsstätte bzw. festen Einrichtung nach dem DBA-Großbritannien 1964/1970 und 2010 wird entsprochen, wenn dem Dienstleistenden im Zusammenhang mit der Erbringung der Dienstleistung personenbeschränkte Nutzungsstrukturen an ortsbezogenen Geschäftseinrichtungen wie z. B. Spind und Schließfach in Gemeinschaftsräumen zur Verfügung gestellt werden.
Hintergrund
Der Kläger hatte in den Streitjahren neben seinem Wohnsitz im Inland noch einen Wohnsitz in Großbritannien. Er war als Flugzeugmechaniker bzw. Flugzeugingenieur tätig. Zudem war er Inhaber von Lizenzen zur Wartung von Flugzeugen. Zugleich war er alleiniger Gesellschafter und Direktor der X Ltd. mit (Satzungs-)Sitz in Großbritannien.
Mit der ebenfalls in Großbritannien ansässigen Y Ltd., die mit der A GmbH, einem inländischen Betreiber und Charterer von Flugzeugen, sog. Line Maintenance Agreements mit dem Gegenstand abgeschlossen hatte, lizenziertes Flugzeugwartungspersonal (und deren Werkzeug) zu überlassen, vereinbarte der Kläger auf standardisierter Vertragsgrundlage einen "Freelancer Contract", worin der "Freelancer" verpflichtet wurde, flugzeugbezogene Wartungsleistungen als Subunternehmer des Auftraggebers zu erbringen. Der Vertrag wurde vom Kläger mit seinem Namen (ohne Zusatz, als Organ der X Ltd. zu handeln) unterzeichnet.
Der Kläger übte seine Tätigkeit als Flugzeugingenieur auf dem Flughafengelände der A GmbH aus. Für die im Auftrag der Y Ltd. tätigen Ingenieure und Mechaniker waren auf diesem Gelände Umkleide-, Verwaltungs- und Gemeinschaftsflächen vorhanden. Die Mitarbeiter hatten u. a. einen verschließbaren Spind, um ihre Kleidung aufzubewahren. Die Dokumentation der am Flugzeug durchgeführten Arbeiten erfolgte im sog. Log-Buch des Flugzeugs in einem mit Computern ausgestatteten Raum der Y Ltd. neben dem Hangar. In diesem Raum hatte jeder Mitarbeiter ein mit seinem Namen und dem Namen der Y Ltd. beschriftetes Schließfach, in dem er persönliche Gegenstände wie Handy, Schlüssel, Geld etc. aufbewahren konnte. Der Kläger war Inhaber eines Sicherheitsausweises für den Flughafen. Der Zutritt war unabhängig von der schichtplanorganisierten Einteilung zum Dienst technisch möglich. Die für die Y Ltd. tätigen Mitarbeiter buchten sich bei Arbeitsbeginn und -ende im Zeiterfassungssystem der A GmbH ein und aus.
Der Kläger trug vor, dass er als Ingenieur die Wartung von Flugzeugen durchgeführt habe. Die Einnahmen hieraus seien von ihm bereits in Großbritannien versteuert worden. In Deutschland habe es keine Betriebsstätte gegeben.
Das Finanzamt behandelte die Vergütungen als unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Einkünfte.
Das FG schloss sich der Auffassung des Klägers an und gab der Klage unter Aufhebung der angefochtenen Bescheide statt, da der Kläger seine Tätigkeit nicht durch Benutzung einer ihm in Deutschland regelmäßig zur Verfügung stehenden Einrichtung bzw. Betriebsstätte ausgeübt habe.
Entscheidung
Der BFH gab dem Finanzamt Recht und entschied, dass der Kläger in Deutschland nach Maßgabe des § 1 Abs. 1 EStG mit Blick auf den inländischen Wohnsitz unbeschränkt steuerpflichtig war. Er ist Zurechnungssubjekt der mittels der vertraglichen Vereinbarung ("Freelancer Contract") erzielten Einkünfte.
Die Besteuerung in Deutschland ist nicht durch Maßgaben des jeweils geltenden DBA gehindert. Zwar sind nach DBA-Großbritannien Einkünfte, die eine in einem der Gebiete ansässige Person aus einem freien Beruf oder aus sonstiger selbständiger Tätigkeit ähnlicher Art bezieht, nur in diesem Gebiet besteuert; dies gilt jedoch nicht, wenn die Person für die Ausübung ihrer Tätigkeit in dem anderen Gebiet regelmäßig über eine feste Einrichtung verfügt – in diesem Fall kann der Teil der Einkünfte, der dieser Einrichtung zuzurechnen ist, in dem anderen Gebiet besteuert werden. Entsprechendes gilt mit Blick auf das Vorliegen einer Betriebsstätte für den Zeitraum, in dem die Einkünfte als gewerblich zu qualifizieren sind.
Zwar war der Kläger in Großbritannien abkommensrechtlich ansässig, jedoch hat er die Tätigkeitseinkünfte durch Nutzung einer ihm in Deutschland regelmäßig zur Verfügung stehenden festen Einrichtung bzw. einer Betriebsstätte erzielt.
Nach ständiger Rechtsprechung setzt die Annahme einer Betriebsstätte eine Geschäftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfläche voraus, die von einer gewissen Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die der Steuerpflichtige eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat. Für die nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht ist grundsätzlich erforderlich, dass der Unternehmer eine Rechtsposition innehat, die ihm nicht ohne Weiteres entzogen werden kann ("selbstständiger Nutzungsanspruch"). Es reichen weder eine tatsächliche Mitbenutzung noch die bloße Berechtigung der Nutzung im Interesse eines anderen sowie eine rein tatsächliche Nutzungsmöglichkeit aus; allerdings muss die Verfügungsmacht keine alleinige sein.
Darüber hinaus muss die Einrichtung oder Anlage der Tätigkeit unmittelbar dienen. Dazu muss dort eine eigene unternehmerische Tätigkeit mit fester örtlicher Bindung ausgeübt werden und sich in der Bindung eine gewisse "Verwurzelung" des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit ausdrücken.
Eine Verfügungsmacht des Klägers im Sinne einer Nutzungsmöglichkeit über die im Zusammenhang mit der Leistungserbringung unerlässlichen Räumlichkeiten (Hangar, Computerraum, Verwaltungs-/Aufenthalts- und Umkleideraum) hat jedenfalls mittelbar als unabdingbare Voraussetzung seiner Tätigkeit bestanden; dass die Verfügungsmacht keine alleinige war und dass sie hätte entzogen werden können, beeinträchtigt seine Position für die Dauer der noch nicht aufgekündigten Vereinbarung ebenso wenig wie eine (fremde) Sicherheitskontrolle beim Betreten des Geländes.
Darüber hinaus fehlt es auch nicht an der durch die Überlassung personenbeschränkter Nutzungsstrukturen bei Geschäftseinrichtungen vermittelten ortsbezogenen "Verwurzelung" des Unternehmens des Klägers mit dieser Örtlichkeit.
Dabei ist zu beachten, dass der Kläger zwar in dem ihm persönlich zugewiesenen Schließfach sein Werkzeug nicht aufbewahrt hat, eine betriebsbezogene Nutzung des personenbezogenen Spinds (Aufbewahren der Arbeitskleidung und dem Arbeitsschutz dienender Gegenstände) aber denkgesetzlich nicht ausgeschlossen ist.
Vielmehr ist der Spind auf der Grundlage betriebsbezogener Erfordernisse dazu geeignet und bestimmt, die private Kleidung während der Einsatzzeit und die Arbeitskleidung des Klägers außerhalb der Einsatzzeit aufzubewahren. Entsprechendes gilt für private Gegenstände und das Schließfach. Auch wenn die Werkzeuge nach dem jeweiligen Abschluss der Tätigkeit nicht "am Ort" deponiert gewesen sein sollten, ist damit nur ein Teil der der Tätigkeit dienenden unerlässlichen Arbeitsmittel angesprochen.
Es kommt deshalb nicht darauf an, ob die "Verwurzelung" im Rahmen der anzustellenden Gesamtwürdigung nur durch Komponenten vermittelt wird, die einen unmittelbaren Leistungsbezug aufweisen, wobei im Rahmen einer solchen Gesamtwürdigung auch zu berücksichtigen ist, dass zumindest die Möglichkeit bestand, die persönliche Werkzeugkiste im Hangar zu deponieren.
